Zu den Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung
Eine Betriebsaufspaltung liegt vor, wenn einem Betriebsunternehmen wesentliche Grundlagen, wie dies insbesondere Fabrikationsgrundstücke oder andere Gebäude sein können, für seinen Betrieb von einem Besitzunternehmen überlassen werden und die hinter beiden Unternehmen stehenden Personen einen einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen haben. Ist aufgrund besonderer sachlicher und personeller Gegebenheiten eine so enge wirtschaftliche Verflechtung zwischen beiden Unternehmen zu bejahen, dass das Besitzunternehmen durch die Vermietungs- und Verpachtungstätigkeit über das Betriebsunternehmen am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr teilnimmt, so ist das Besitzunternehmen originär gewerblich tätig. Daraus folgt, dass es u.a. die erweiterte Kürzung gem. § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG nicht in Anspruch nehmen kann. Nach vorgenannter Regelung unterliegen Erträge, soweit sie u.a. aus der Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes resultieren, nicht der Gewerbesteuer.Ein Grundstück, das das Besitzunternehmen dem Betriebsunternehmen überlässt, stellt eine wesentliche Betriebsgrundlage dar, wenn es für die Betriebsführung von nicht nur geringer Bedeutung bzw. für die Betriebsführung notwendig ist. Dafür muss es den räumlichen und funktionalen Mittelpunkt der Geschäftstätigkeit des Betriebsunternehmens bilden und diesem ermöglichen, seinen Geschäftsbetrieb aufzunehmen bzw. auszuüben. Die das überlassene Grundstück kennzeichnenden Umstände sind letztlich im Rahmen einer sog. Gesamtbildbetrachtung zu würdigen.
Das FG Düsseldorf hatte in seinem Urteil vom 19.02.2025 (Az. 5 K 814/22 G,F) zu klären, ob die Vermietung von Dachflächen von einer Muttergesellschaft an deren Enkelgesellschaft, an der sie über eine reine Zwischenholding zu 100 % beteiligt war, zum Zwecke der Erzeugung und Einspeisung von Solarstrom wesentlich ist und dadurch eine Betriebsaufspaltung begründet wird. Im Streitfall stellte der Bereich der Stromerzeugung mittels Photovoltaikanlagen lediglich eine bloße Randaktivität der gesamten unternehmerischen Tätigkeit der Enkelgesellschaft dar; die damit erzielten Umsätze machten weniger als 1 % der von ihr erwirtschafteten Gesamtumsätze aus. Daher war im Hinblick auf die vermieteten Dachflächen eine untergeordnete Bedeutung anzunehmen und diesbezüglich eine sachliche Verflechtung im Rahmen einer Betriebsaufspaltung zu verneinen. Die für die Stromerzeugung angemieteten Flächen umfassten zwar etwa 35 % der insgesamt von der Enkelgesellschaft genutzten Grundstücksflächen. Dieser vergleichsweise hohe Anteil relativiert sich, wenn man den Umsatz pro Quadratmeter Grundstücksfläche pro Jahr betrachtet. Denn die durchschnittliche Jahresmiete für 1 m² Dachfläche betrug lediglich etwa EUR 1, während jene für Bürofläche etwa EUR 60 bis EUR 84 betrug.
Dabei ist zu berücksichtigen, dass die Enkelgesellschaft im Streitfall nicht auf die von der Muttergesellschaft angemieteten Dachflächen angewiesen war. Insbesondere wurde die Betriebsführung der Enkelgesellschaft weder durch die Lage der angemieteten Dachflächen beeinflusst noch waren diese auf ihre individuellen Bedürfnisse zugeschnitten oder angepasst. Wäre das Mietverhältnis mit der Muttergesellschaft aufgelöst worden, hätte der Geschäftsbereich der Stromerzeugung mittels Photovoltaikanlagen mit von Dritten angemieteten Dachflächen, wenn auch in kleinerer Form, fortgeführt werden können.
Das FG Düsseldorf schließt ferner die Inanspruchnahme der erweiterten Kürzung gem. § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG nicht deshalb aus, weil zwischen der Muttergesellschaft und der Zwischenholding sowie zwischen dieser und der im Streitfall relevanten Enkelgesellschaft ein jeweiliges Organschaftsverhältnis bestand. Zwar ist die erweiterte Kürzung für Grundstücksunternehmen zu versagen, wenn es sich dabei um eine Organgesellschaft handelt, die alle ihre Grundstücke an eine andere Organgesellschaft desselben Organkreises vermietet. Im Streitfall konnte das Finanzamt aber nicht darlegen, auf welche (konzerninternen) Mietverhältnisse vorgenannter Grundsatz unmittelbar oder sinnentsprechend angewendet werden soll.
Hinweis:
Das FG Sachsen-Anhalt spricht sich in seinem Beschluss vom 08.03.2018 (Az. 3 V 496/17) dafür aus, die Überlassung von Dachflächen zum Zwecke der Stromerzeugung mittels Photovoltaikanlagen an eine Betriebsgesellschaft mit mehreren Geschäftsbereichen als eine wesentliche Betriebsgrundlage anzusehen. Es bezieht sich dabei auf die sog. Filialrechtsprechung des BFH, wonach jedenfalls dann von einer wesentlichen Betriebsgrundlage auszugehen ist, wenn das überlassene Grundstück den Betrieb eines – der Filiale vergleichbaren – Unternehmens gestattet, und überträgt diesen Grundsatz auf einen Betrieb, der über völlig unterschiedliche Geschäftsbereiche verfügt. Ausgehend hiervon liegt in der Überlassung der Dachflächen eine wesentliche Betriebsgrundlage für den Geschäftsbereich „Stromeinspeisung“. Hierfür genügte es, dass die Betriebsgesellschaft für diesen Geschäftsbereich eine Dachfläche zur Aufstellung der Photovoltaikanlagen benötigt hatte und die angemieteten Flächen hierfür geeignet waren.
Das FG Düsseldorf widerspricht der Auffassung des FG Sachsen-Anhalt. Denn danach nähmen auch Grundstücksüberlassungen im Zusammenhang mit bloßen unternehmerischen Randaktivitäten regelmäßig eine wesentliche Bedeutung ein und lösten eine sachliche Verflechtung im Rahmen einer Betriebsaufspaltung aus. Da die Streitfrage, nach welchen Maßstäben das Vorliegen einer sachlichen Verflechtung bei einer Grundstücksüberlassung an Betriebsunternehmen mit verschiedenen Geschäftsfeldern zu beurteilen ist, grundsätzliche Bedeutung zukommt, ließ das FG Düsseldorf die Revision zu, die unter III R 12/25 anhängig ist. Es empfiehlt sich daher, vergleichbare Fälle bis zur BFH-Entscheidung verfahrensrechtlich offenzuhalten.
